PerspektivePraxis 3/23

In allen Wirtschaftsbereichen wird digitalisiert und automatisiert. Administrative Routineaufgaben zum Beispiel werden mittlerweile gerne auf Softwareroboter, sogenannte Bots, übertragen. Diese folgen den Regeln einer Robotic Process Automation – robotergestützter Prozessautomatisierung, kurz: RPA. Die Ziele hierbei sind: Kosten- und Risikoreduzierung, beschleunigte Prozesse und Neuausrichtung der Arbeitskapazitäten. Über der Begeisterung am technischen Möglichen schwebt jedoch immer die Frage nach dem rechtlich Zulässigen. Dies gilt auch bei genossenschaftlichen Fragestellungen: Könnte beispielsweise das Zulassungsverfahren zur Genossenschaft derart automatisiert werden?

„… dann drücken Sie die Eins, … wenn Sie Fragen zu … haben, dann drücken Sie die Zwei.“ Es gibt wohl niemanden, der bei einer Hotline noch nicht einen solchen Fragenmarathon überstehen musste, bevor er an einen persönlichen Ansprechpartner geriet. Wer aber bis dorthin gelangt, kann sich glücklich schätzen. Denn nicht selten kommt es vor, dass man bei einer „falschen“ Tastenkombination auf eine Internetadresse mit Fragen und Antworten oder eine weitere Telefonnummer verwiesen wird. Noch anspruchsvoller wird es, wenn beim automatisierten Fragenmarathon gesprochene Antworten gefordert werden. Tagesverfassung, Dialekt und persönliche Ausgeglichenheit spielen für den erfolgreichen Ausgang keine unerhebliche Rolle. Verwiesen sei an dieser Stelle an den bedauernswerten Herrn, der die Deutsche Bahn per Telefon um eine Fahrplanauskunft nach Rossau ersuchen wollte (leicht zu finden auf Youtube).

Grundlage eines solchen automatisierten Informationssystems ist im Ausgangspunkt ein klar definierter Prozess, in dem die kommende Frage stets auf der Antwort der vorausgehenden Frage basiert. Idealerweise gelangt man am Ende eines solchen Prozesses automatisch zur Beantwortung / Erledigung des ursprünglichen Anliegens. Voraussetzung ist allerdings, dass der komplette Prozess in so kleine Entscheidungsmodule zerlegt wird, dass sich bei der Entscheidungsfindung keine Lücken auftun. Denn sobald Erwägungen eine Rolle spielen, kann es mit einem automatisierten Verfahren problematisch werden. Hier, so heißt es, greift dann die KI (künstliche Intelligenz), doch wie steht es mit der Rechtmäßigkeit des Einsatzes von KI? Betrachten wir hierzu das anfängliche Beispiel des Genossenschaftsbeitritts, gerät doch insbesondere für größere Genossenschaften die Zulassung von Beitrittsinteressenten zum Massengeschäft. Der Einsatz eines Bots zur Vereinfachung des Zulassungsverfahrens bietet sich daher an – sofern die aktuelle Rechtslage hier keinen Strich durch die Rechnung macht. Zur Klärung dieser Frage ist folgender rechtliche Rahmen zu betrachten:

§ 15 des Genossenschaftsgesetzes regelt, dass die Mitgliedschaft zu einer Genossenschaft durch eine Beitrittserklärung und die Zulassung des Beitritts durch die Genossenschaft erworben wird. Für die Beitrittserklärung ist die Schriftform, § 126 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB), zwingend vorgeschrieben. Das heißt, es ist eine eigenhändige Unterschrift erforderlich, wobei auch eine qualifizierte elektronische Signatur zulässig ist, §§ 126, 126a BGB. Die Zulassung des Beitritts wiederum kann dann formlos (z.B. per Mail) erfolgen.

Sowohl die Beitrittserklärung als auch die Zulassung des Beitritts sind Willenserklärungen. Das bedeutet, sie sind menschliches Verhalten, durch das jemand zu erkennen gibt, dass nach seinem Willen bestimmte Rechtsfolgen eintreten sollen. Die Beitrittserklärung geht von dem Beitrittswilligen aus. Über die Zulassung des Beitritts entscheidet die Genossenschaft. Zuständig für die Zulassungsentscheidung ist in der Regel der Vorstand. Allerdings kann der die Entscheidung delegieren – möglicherweise auch an einen Bot.

Nur bei Vorliegen beider Willenserklärungen, also Beitrittserklärung und Zulassung des Beitritts, wird die Antragstellerin oder der Antragssteller Mitglied der Genossenschaft.

Bislang beruht die Zulassung eines Genossenschaftsbeitritts auf der Entscheidung von natürlichen Personen (z.B. des Vorstands der Genossenschaft), die auf Basis der ihnen vorliegenden Beitrittserklärung urteilen. Zweifelsohne handelt es sich bei der Entscheidungsfindung mehr oder weniger um eine Routineaufgabe, diese könnte leicht von einem Bot übernommen werden.

Allerdings setzt das Zulassungsverfahren wie bereits dargelegt beidseitige Willenserklärungen voraus. Die für die Abgabe einer Willenserklärung erforderliche Handlungsfähigkeit haben jedoch nur Menschen. Was dem Einsatz eines Bots somit im Weg zu stehen scheint, löst sich aber schnell wieder auf. Zwar muss die Willenserklärung selbst auf einen menschlichen Willen zurückzuführen sein, nicht aber der Weg dahin. Ein Verbot der automatisierten Erzeugung einer solchen Willenserklärung sowie deren digitalen Übermittlung besteht nämlich nicht.

Für den Einsatz eines Bots bedeutet dies nun: Werden durch den Bot die vom Menschen gemachten Vorgaben lediglich abgeprüft und dann zu einer Erklärung verarbeitet, liegen die Voraussetzungen einer Willenserklärung vor. Schließlich handelt es sich dann um nicht viel mehr als einen maschinell ausgewerteten Fragebogen. Unter diesen Voraussetzungen ist der Einsatz eines Bots im Zulassungsverfahren rechtlich möglich.

Ein wenig anders verhält es sich jedoch mit dem Einsatz von KI. Diese ist in der Lage, selbstständig Parameter für eine Entscheidungsfindung zu erlernen oder zu definieren. Das heißt, losgelöst von den ursprünglichen Dateneingaben und Parameterbestimmungen, kann die KI selbst Maßstäbe festlegen und würde damit den „menschlichen Entscheidungsprozess“ ersetzen. Dies aber erfüllt nicht die dargestellten Voraussetzungen einer Willenserklärung, welche Grundlage des Zulassungsverfahrens ist. Ein Zulassungsverfahren durch den Einsatz von KI wäre somit nach aktueller Rechtslage rechtlich unzulässig.

Eine Beitrittserklärung zu einer Genossenschaft mit Hilfe eines Bots zu verarbeiten, ist nicht nur verwaltungstechnisch sinnvoll, sondern auch rechtlich zulässig, da ein Bot lediglich die durch Menschen vorgegebenen Parameter abfragt und umsetzt. Hinsichtlich des Einsatzes autonomer Entscheidung durch KI fehlt es (derzeit) jedoch an dem erforderlichen rechtssicheren Rahmen.

In der Studie „Evaluation der Anwendung der IFRS in Deutschland“ greift der DRSC derzeit erneut das Thema einer Option zur befreienden Anwendung der IFRS im Jahresabschluss auf, wobei im Rahmen von Gruppeninterviews die Pros und Contras näher beleuchtet werden sollen. Das DRSC möchte neben „der Motivation zur Anwendung und den damit verbundenen Herausforderungen aus Sicht der Ersteller […] auch die Nutzerperspektive sowie die konzeptionellen Wechselwirkungen mit den vielfältigen Funktionen der Finanzberichterstattung“ in den Fokus nehmen und sieht dafür folgende Anlässe:

• den IASB Exposure Draft ED/2021/7 Subsidiaries without Public Accountability: Disclosures,
• die Einführung einer globalen Mindeststeuer, bei der die IFRS relevant sein könnten,
• den Comprehensive Review des IFRS für kleine und mittelgroße Unternehmen („IFRS für KMU“).

Wie schon in der Vergangenheit ausführlich dargelegt (vgl. Haaker, German Law Journal 2012, S. 637-658; Haaker, ZfgG 2009, S. 198-218), ändern die neuen Anlässe wenig an dem altbekannten Für und Wider einer Anwendung der IFRS im Einzelabschluss, die bereits heute gemäß § 325 Abs. 2a HGB für Offenlegungszwecke möglich wäre, wobei diese Option in der Bilanzierungspraxis nicht genutzt wird, was an der Notwendigkeit eines reinen Informationsabschlusses nach IFRS auf Einzelabschlussebene zweifeln lässt. Wäre für Informationszwecke neben der nach § 315e Abs. 3 HGB für alle Mutterunternehmen möglichen befreienden Aufstellung eines Konzernabschluss nach IFRS die Publikation eines Einzelabschlusses nach IFRS in irgendeiner Form von Interesse, würde die Möglichkeit zur Offenlegung nach § 325 Abs. 2a HGB zumindest gelegentlich genutzt werden. Es besteht offensichtlich kein Bedarf an einem IFRS-Einzelabschluss für Informationszwecke, zumal dem (IFRS-)Konzernabschluss diese Funktion zukommt.

Zudem sind die Regelungen der IFRS mit zahlreichen Anwendungsproblemen behaftet. Die Goodwill-Bilanzierung nach IFRS (Stichwort: impairment only-approach) und die Fair-Value-Bewertung standen nicht umsonst immer auf der „to-do“-Liste der Deutschen Prüfstelle für Rechnungslegung (DPR). Hinzu treten für den Einzelabschluss nach IFRS etwa folgende Unwägbarkeiten:

• Insbesondere bei einer Holding müssten die im Einzelabschluss nicht zu konsolidierenden Anteile an verbundenen Unternehmen wohl zum Fair Value bewertet werden, die bei Börsennotierung erheblichen kurzfristigen Schwankungen unterliegen können, welche angesichts der naturgemäß langfristigen Anlageabsicht die Vermögens- und Ertragslage bis zur Unkenntlichkeit verzerren würden.
• Bei nicht börsennotierten Anteilen sind periodische Schätzungen des Unternehmenswerts erforderlich, die bislang den IFRS Konzernabschlusserstellern „nur“ bei Minderheitenanteilen erheblich Probleme bereiten.
• Im mehrstufigen Konzern stünde die sog. phasengleiche Dividendenrealisierung in Frage, wodurch sie im Zweifel beim obersten Mutterunternehmen erst nach einem oder mehreren Geschäftsjahren erfolgen könnte, wenn sie einen formellen Ausschüttungsbeschluss voraussetzt.

Welche „Fehlsignale durch unrealisierte Fair-Value-Gewinne“ (Haaker, IRZ 2023, S. 265 ff.) analog zu den IFRS drohen, stellte jüngst der Value Investor Warren Buffett in seinem Aktionärsbrief heraus (vgl. Abbildung 1):

„The GAAP earnings are 100% misleading when viewed quarterly or even annually. Capital gains, to be sure, have been hugely important to Berkshire over past decades, and we expect them to be meaningfully positive in future decades. But their quarter-by-quarter gyrations, regularly and mindlessly headlined by media, totally misinform investors.“ (Buffett, Letter to Berkshire Shareholders 2022, S. 5)

Abbildung 1 verdeutlicht die hohe Volatilität der Ergebnisse unter Berücksichtigung der Fair-Value-Schwankungen (GAAP Earnings) im Vergleich zu einer um die unrealisierten Fair-Value-Gewinne und Verluste bereinigten „nachhaltigen“ Ergebnisgröße (Operating Earnings). Entsprechendes gilt im Jahresabschluss, wie in Abbildung 2 gezeigt wird:

„Investment and derivative contract gains (losses) in each of the three years presented predominantly derived from our investments in equity securities and included significant net unrealized gains and losses from market price changes. We believe that investment gains and losses on investments in equity securities, whether realized from dispositions or unrealized from changes in market prices, are generally meaningless in understanding our reported quarterly or annual results or evaluating the economic performance of our operating businesses. These gains and losses have caused and will continue to cause significant volatility in our periodic earnings.“ (Berkshire Hathaway, Annual Report 2022, K-34.)

Irreführende Ergebnisschwankungen gäbe es vor allen im IFRS-Einzelabschluss. Die Hauptargumente gegen den IFRS-Abschluss bleiben aber die Bilanzierungszwecke des Gläubigerschutzes durch Ausschüttungsbemessung und das nach dem Maßgeblichkeitsprinzip zu beachtende Gebot einer gleichmäßigen Besteuerung im Einklang mit der steuerlichen Leistungsfähigkeit. Zudem kommt dem Einzelabschluss eine Reihe von anderen Funktionen im Gesellschaftsrecht zu, welche der IASB als internationaler Standardsetzer gar nicht berücksichtigen kann (vgl. Barckow, IRZ 2023, S. 251).

Insbesondere machen unrealisierte Fair-Value-Gewinne den IFRS-Abschluss für Ausschüttungs- und Besteuerungszwecke unbrauchbar. Deren Ausschüttung steht der Gläubigerschutz entgegen. Die Besteuerung unrealisierter Vermögensmehrungen gleicht einer Substanzsteuer, welche schon wegen den daraus folgenden Liquiditätsproblemen (Besteuerung vor erhoffter Realisation) nicht dem Leistungsfähigkeitsprinzip entspricht. Bei optionaler Anwendung würden gleiche Sachverhalte je nach HGB- und IFRS-Anwendung unterschiedlich besteuert werden, was verfassungsrechtlich fraglich wäre, und es entstünde ein Zwei-Klassen-Gläubigerschutz (HGB- vs. IFRS-Ausschüttung).

Werden die IFRS erst einmal im Einzelabschluss kapitalmarktorientierter Unternehmen angewendet, werden irgendwann Forderungen nach einer allgemeinen IFRS-Freigabe oder sogar nach einer IFRS-Pflicht auf der Tagesordnung stehen. Spätestens dann wird auch der Mittelstand inklusive der genossenschaftlichen Unternehmen betroffen sein. Es lohnt sich daher für den genossenschaftlichen Mittelstand, die Entwicklung der IFRS weiterhin kritisch zu begleiten oder zumindest nicht gänzlich aus den Augen zu verlieren. Für kapitalmarktorientierte Konzerne gehören die IFRS – mit allen damit verbundenen Problemen – zum Pflichtprogramm und mittelständische Bilanzierer haben eine schleichende Unterwanderung des Rechnungslegungsrechts durch ein entsprechendes Gedankengut oder – wie die aktuelle Diskussion belegt – sogar eine Anwendung der IFRS im Einzelabschluss zu befürchten.

Cashewfrucht

Viele von uns machen sich kaum Gedanken darüber, wo Cashewkerne wachsen und wie sie verarbeitet werden. Der Verarbeitungsprozess ist aufwändig: trocknen, schälen, rösten. Das bedeutet im DGRV-Projektland Kambodscha viel Handarbeit. Damit sich das auch für kleinbäuerliche Betriebe lohnt, werden hier – wie auch in anderen Anbauregionen der Welt – genossenschaftliche Kooperationen gegründet.

Die Sonne brennt, es sind fast 40 Grad. Gelbe, rote oder orangene Früchte hängen an den Ästen – an jeder zeigt eine dicke grüne „Nase“ in Richtung Boden. In der Luft liegt ein angenehm süßer Duft. So erlebt man Cashewplantagen bei einem Besuch in der Region Kampong Thom in Kambodscha.

Die reife, farbenfrohe Cashewfrucht ist sehr schmackhaft, aber eigentlich uninteressant. Es geht um den Kern, die äußere „Nase“, die von Hand abgedreht und gesammelt wird. Der Rest der Früchte vergeht meist unter den Bäumen. Anbau, Verarbeitung und die Vermarktung von Cashewkernen sind in der Gemeinschaft einfacher und effizienter möglich. Wie beispielsweise in der Genossenschaft „Phnom Santuk“, die sich rund 200 Kilometer nördlich von der Hauptstadt Phnom Penh befindet. Sie wurde im Jahr 2014 gegründet.

Vor der Lagerhalle der Genossenschaft trocknen die Cashewkerne in der Sonne noch in ihren Schalen. Von Hand müssen sie regelmäßig gewendet und die schlechten Exemplare aussortiert werden. Vor der Gründung der Genossenschaft mussten die Mitglieder die großen Kerne noch einzeln in einem Schäler einspannen, um die sehr harte Schale zu knacken. Da die Schale ein hautreizendes Öl enthält, ist dabei Vorsicht geboten. Daher war es ein großer Fortschritt, als die Genossenschaft vor wenigen Jahren eine einfache Schälmaschine für 5.000 US-Dollar anschaffen konnte. Nun geht es deutlich schneller.

Schälmaschine

Über die Genossenschaft wurden im vergangenen Jahr etwa 30 Tonnen Cashewkerne vermarktet. Das Geschäft läuft mehrheitlich über Aufkäufer, beispielsweise aus Vietnam, die die Cashews ungeschält abholen. Die Möglichkeiten zur Direktvermarktung auf dem lokalen Markt sind sehr begrenzt. Ebenso schwierig ist es, die Qualität der Produkte zu verbessern. Dafür müsste man direkt beim Anbau durch die Mitgliedsbetriebe ansetzen.

Seit 2018 arbeitet der DGRV mit der Genossenschaft zusammen. Gemeinsam mit der Partnerorganisation Buddhism for Development (BFD) werden Schulungen und Beratungen für die Mitglieder angeboten. Mao Saron, Vorsitzender des BFD, betont, wie wichtig professionelle Arbeits- und Verwaltungsabläufe sind: „Die Mitglieder haben gelernt, strukturierter und verlässlicher in der Genossenschaft zusammenzuarbeiten. Wir haben in unserer Genossenschaft eine Buchhaltung mit Belegen. Pünktlich zum 31. März eines Jahres bekommt das Landwirtschaftsdirektorat der Provinz unseren Jahresabschluss.“ Durch die Beratungsarbeit wurde auch der Austausch mit anderen Genossenschaften in der Region aufgenommen. „Es ist sehr wichtig, voneinander zu lernen. Von den Verbesserungen profitiert jeder im eigenen Betrieb“, so Saron weiter.

Die sichtbaren Erfolge der Projektarbeit haben dazu beigetragen, dass die Zahl der Genossenschaftsmitglieder auf 148 stieg. Dahinter stehen Familienbetriebe. Das bedeutet, es sind über 600 Menschen direkt involviert. Sie alle profitieren vom wirtschaftlichen Erfolg der Genossenschaft. Das ist wichtig in einer Provinz, in der die Einkommensmöglichkeiten begrenzt sind.

Das große Potenzial sieht Saron in der Vermarktung: „Wenn es gelingt, gemeinsam mit anderen Cashew-Genossenschaften die Menge und Qualität weiter zu steigern, anerkannte Produktionsstandards sowie ein System der Rückverfolgbarkeit einzuführen, dann sollten wir es auch in die Regale deutscher Supermärkte schaffen.“

Zur Einordnung: Phnom Santuk ist heute eine von landesweit rund 1.200 landwirtschaftlichen Genossenschaften. Zudem gibt es 15 Zentralgenossenschaften. Der landwirtschaftliche Genossenschaftssektor hat rund 150.000 Mitglieder. Der DGRV arbeitet über Partnerorganisationen wie der BFD aktuell mit rund 80 Primärgenossenschaften in dem südostasiatischen Land zusammen. Seit Projektbeginn sind 600 bis 700 Genossenschaften gegründet und beraten worden. Zudem wirkt der DGRV an den gesetzlichen Rahmenbedingungen in Kambodscha mit.

Ein Meilenstein der Arbeit war die Verabschiedung eines Gesetzes für landwirtschaftliche Genossenschaften im Jahr 2013. Dessen Entwicklung wurde über das Büro des DGRV in Phnom Penh über Jahre kompetent begleitet. Es ermöglicht den Aufbau genossenschaftlicher Verbund- und Verbandsstrukturen. Das erhöhte deutlich die Attraktivität der Genossenschaft als Rechtsform im Land.

Im Landwirtschaftsministerium wurde im Jahr 2014 sogar eine eigene Abteilung für Genossenschaftsförderung eingerichtet, die seither ein wichtiger Partner für die Projektarbeit des DGRV ist. Gemeinsam wurden beispielsweise genossenschaftsrelevante Durchführungsverordnungen und Mustersatzungen erarbeitet. Im Jahr 2018 wurde zudem die erste Zentralgenossenschaft gegründet, 2020 folgte die Gründung eines Nationalverbands der landwirtschaftlichen Genossenschaften. Beides mit Unterstützung des DGRV.

Der DGRV wird als internationaler genossenschaftlicher Partner mit starker Verwurzelung im Land geschätzt. Der Ansatz, als deutsche Fachorganisation über Beratungen und Schulungen auf die unternehmerische Entwicklung der Genossenschaften zu setzen, überzeugt. All diese Entwicklungen sind möglich, weil die DGRV-Projekte vom Bundesministerium für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung langfristig gefördert werden.